一、邯鋼式目標成本管理與寶鋼式標準成本管理

　�。ㄒ唬┖�鋼式目標成本管理

　　邯鋼式目標成本管理的基本內容如下：

　　1、模擬市場(chǎng)核算。模擬市場(chǎng)核算的基本思路是：以市場(chǎng)變化為依據，進(jìn)行動(dòng)態(tài)調整。一是進(jìn)行調查預測，充分考慮煤炭、電費、運費等各方面的調價(jià)信息。二是對自制半成品價(jià)格，從原料開(kāi)始按成本逐步結轉分步計算方法逐步推算，對其與市場(chǎng)價(jià)的差額進(jìn)行調整。三是對直接面對市場(chǎng)的物資處室進(jìn)行兩頭價(jià)格控制，即對進(jìn)料物資部門(mén)下達最高價(jià)，對銷(xiāo)售處下達最低銷(xiāo)售基價(jià)。

　　2.確定目標成本和分解目標成本。一是在確保企業(yè)獲得一定的目標利潤的前提下，通過(guò)市場(chǎng)預測和企業(yè)內部挖潛來(lái)確定目標成本。其測算步驟：第一步，確定盈利或虧損產(chǎn)品的單位盈利或虧損額；第二步，測算通過(guò)計劃年度壓縮管理費用，節約可控費用支出和可降低的單位成本；第三步，測算保證盈利或扭虧的目標成本。二是為確保目標成本和利潤的實(shí)現，邯鋼通過(guò)目標成本分解使之細化，實(shí)現自我控制。在目標成本分解中，橫向從總廠(chǎng)及各二級分廠(chǎng)職能處室到邊，縱向從總廠(chǎng)到二級分廠(chǎng)、車(chē)間、工段、班組到底，這樣在全廠(chǎng)形成由上而下層層分解，由下而上逐級保證的縱橫交叉條塊結合，逐級管理的有效運轉的成本管理網(wǎng)絡(luò )。

　　3、實(shí)行成本否決。其基本點(diǎn)：一是不講客觀(guān)，不搞分析，嚴格考核；二是實(shí)行徹底的成本否決權，即如果成本指標完不成，其他指標完成得再好，所有的獎金將被否決，同時(shí)與職工升級掛鉤。

　　邯鋼式目標成本管理的基本特點(diǎn)是：

　　1、引入了市場(chǎng)競爭機制。通過(guò)改變過(guò)去那種傳統的會(huì )計核算模式，把脫離實(shí)際的、一年一度不變的、以國家指令性?xún)r(jià)格核算固定不變的“內部計劃價(jià)格”，轉變?yōu)閯?dòng)態(tài)的“內部結算價(jià)格”，把引入市場(chǎng)機制作為新型經(jīng)營(yíng)機制的實(shí)現條件。

　　2、改變了核算方式。通過(guò)實(shí)行模擬市場(chǎng)核算，將H級廠(chǎng)使用的原燃材料、勞務(wù)產(chǎn)品、自制半成品和出廠(chǎng)產(chǎn)品價(jià)格均以市場(chǎng)價(jià)格為依據來(lái)核算，以此核算各廠(chǎng)產(chǎn)品成本和計算各廠(chǎng)內部利潤，為采取“倒推法”測算分廠(chǎng)產(chǎn)品目標成本，實(shí)施成本否決制度提供了基礎條件。

　　3、改變了目標成本確定方式。實(shí)行“倒推法”，從產(chǎn)品市場(chǎng)認可的價(jià)格開(kāi)始，從虧損產(chǎn)品入手確定目標成本，并且自己把握原燃料項目的差異，推算出上一步驟產(chǎn)品的目標成本水平，即以生產(chǎn)流程的逆方向從后向前，依次推算出材→坯→鋼→鐵→燒→焦等各步驟的產(chǎn)成品及半成品的目標成本和進(jìn)廠(chǎng)原燃料目標采購成本以及輔助生產(chǎn)各廠(chǎng)勞務(wù)產(chǎn)品目標成本。

　　4、加大了成本考核力度。通過(guò)實(shí)施成本否決制度，規定了所有出廠(chǎng)產(chǎn)品成本加各項費用與市場(chǎng)價(jià)格比起碼要相等，決不能虧損，使廣大職工與企業(yè)真正形成了責、權、利相統一的利益共同體，從而建立起一整套比較完整的目標成本責任網(wǎng)絡(luò )體系。

　�。ǘ�）寶鋼式標準成本管理

　　寶鋼式標準成本管理的基本內容及特點(diǎn)如下：

　　1、成本中心的制定。成本中心是成本費用發(fā)生、歸集和管理的基本單元。標準成本的首要問(wèn)題便是制定成本中心，以衡量其績(jì)效，分清各部門(mén)的責任。成本中心有三個(gè)特點(diǎn)：一是要確定責任區域；二是要在一定主管控制下；三是它為最小成本責任中心。寶鋼將某種產(chǎn)品在其生產(chǎn)過(guò)程中所經(jīng)過(guò)的并且有投入、產(chǎn)出的單元都作為成本中心，一級成本中心一般為一個(gè)廠(chǎng)，二級成本中心為分廠(chǎng)，三級成本中心為作業(yè)區。成本中心按其功能又可區分為生產(chǎn)性成本中心、服務(wù)性成本中心、輔助性成本中心和生產(chǎn)管理性成本中心。這樣既可衡量一級成本中心的績(jì)效，也可根據需要來(lái)衡量二級成本中心、三級成本中心的績(jì)效。

　　2.成本標準的制定與修訂。成本標準是針對明細產(chǎn)品（產(chǎn)品大類(lèi)十材質(zhì)十規格）在各成本中心而制定的，它分為消耗標準和價(jià)格標準。消耗標準制定的依據為工藝技術(shù)規程、生產(chǎn)操作規程、計劃值指標、歷史消耗資料，而價(jià)格標準制定的依據為成本補償。制定和修訂標準要有一個(gè)權威機構，并且制定標準的人員應由工程技術(shù)方、生產(chǎn)方、財務(wù)方的人員一道參與。

　　3、成本差異的揭示、分析及處理。標準成本一標準價(jià)格×標準消耗，因此，成本差異包括消耗差異和價(jià)格差異；消耗差異=標準價(jià)格×（實(shí)際消耗-標準消耗）；價(jià)格差異=實(shí)際消耗×（實(shí)際價(jià)格-標準價(jià)格）。

　�。�1）成本差異的揭示與分析。建立差異處理計算機系統，揭示生產(chǎn)廠(chǎng)和輔助部門(mén)的消耗差異和價(jià)格差異。差異揭示出來(lái)后，應分析差異產(chǎn)生的原因，進(jìn)而提出一些改進(jìn)的措施。差異產(chǎn)生的原因包括兩方面：一方面是因為標準不夠準確造成的；另一方面是因為實(shí)際生產(chǎn)操作和管理產(chǎn)生的。對于不夠準確的要加以修訂，對于由于生產(chǎn)操作管理產(chǎn)生的要具體進(jìn)行分析。

　�。�2）成本差異的處理。一是對差異進(jìn)行歸集，各相關(guān)財務(wù)人員按明細成本科目歸集各成本中心的差異發(fā)生額。二是對差異進(jìn)行分配：a、按產(chǎn)量、實(shí)際消耗、標準成本加權平均分配；b、自制半成品差異在制成品與在制品之間按消耗量加權平均分配。

　　寶鋼式標準成本管理的基本特點(diǎn)是：

　　1、便于成本核算。只要劃定成本中心、確定成本標準。制定成本項目后，便可核算出標準成本、實(shí)際成本及成本差異。標準成本制度合理地解決了在制品分配不合理的難題。

　　2.便于分清各成本中心的責任。由于標準成本將成本中心劃定為一、二、三級，而三級成本已劃到車(chē)間、作業(yè)區這一級，三級成本中心也能揭示出標準成本差異，這樣打破了車(chē)間之間吃大鍋飯的現象，是誰(shuí)的責任只要看差異即可。

　　3、便于成本控制。明確成本中心的責任后，使成本控制的責任下放到車(chē)間、作業(yè)區三級成本中心，便于車(chē)間、作業(yè)區把成本標準、成本指標層層分解到個(gè)人，加強考核，使獎金與成本業(yè)績(jì)掛鉤。

　　4、便于決策。一方面便于管理層根據差異分析情況作出采用新工藝、新操作、新技術(shù)的決策，以控制成本；另一方面，便于管理層針對標準成本狀況，作出銷(xiāo)售經(jīng)營(yíng)決策。

　　二、兩種成本管理方法的比較分析

　�。ㄒ唬┕餐�之處

　　1、從兩種成本管理方法產(chǎn)生的背景和效果來(lái)看，均是在宏觀(guān)經(jīng)濟由計劃體制向市場(chǎng)體制轉變之時(shí)，各企業(yè)為適應市場(chǎng)經(jīng)濟和企業(yè)發(fā)展需要，建立在各自企業(yè)實(shí)際的基礎上，在成本管理方式上進(jìn)行的探索和創(chuàng )新，并經(jīng)過(guò)科學(xué)的實(shí)施均到得了有效的成果。

　　2.從兩種成本管理方法中核算方式的內容取向來(lái)看，都是要使成本核算更真實(shí)、客觀(guān)地反映市場(chǎng)價(jià)格，反映企業(yè)物流和經(jīng)營(yíng)耗費的實(shí)際價(jià)值，為企業(yè)進(jìn)行一系列經(jīng)營(yíng)決策提供客觀(guān)、真實(shí)、靈敏的信息和依據，同時(shí)也為企業(yè)進(jìn)行科學(xué)考核提供必要條件。

　　3、從兩種成本管理方法的考核方式來(lái)看，均劃分和確立成本責任中心，采取責任成本管理。按照分權和層次管理的原則，明晰責任，井建立相應的分析、考核制度，確保責任成本管理有效、持久地貫徹實(shí)施。

　　4、從兩種成本管理方法的控制方式來(lái)看，均制定“目標”成本，實(shí)行目標成本控制。這一控制方式保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)計劃、成本計劃產(chǎn)品結構選擇建立在企業(yè)各自目標的基礎上，從而有的放矢。

　　5.從兩種成本管理方法的實(shí)現手段來(lái)看，均以會(huì )計電算化為保障。若無(wú)計算機輔助系統保證，現代成本管理是無(wú)法進(jìn)行的，成本管理的作用也無(wú)法有效地發(fā)揮出來(lái)。

　�。ǘ�）不同之處

　　1、成本核算方式不同。邯鋼的模擬市場(chǎng)成本核算是對傳統計劃成本的改革，使計劃成本更趨近于市場(chǎng)，而我國目前許多中、小型鋼鐵企業(yè)在成本核算和會(huì )計處理上都是以計劃成本核算，差異成本分配為模式，學(xué)習邯鋼經(jīng)驗進(jìn)行的改革具有較大的普遍性和適宜性；寶鋼的標準成本制度，對存貨（原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等）的收入與發(fā)出均以標準成本記賬，至于實(shí)際成本脫離標準成本的差異均單獨予以核算。這樣一方面簡(jiǎn)化了會(huì )計核算，另一方面由于“標準成本”排除了許多偶然因素，便于作出正確的經(jīng)營(yíng)決策。

　　2.關(guān)注“差異”的程度不同。差異分析是采用標準成本制度非常突出的方面。在差異分析時(shí)，不僅注意其發(fā)生地點(diǎn)，更注意其責任真正歸屬的環(huán)節和部門(mén)，這樣責任更明確，獎懲更合理。寶鋼的標準成本制度能通過(guò)及時(shí)揭示實(shí)際成本偏離預定標準的差異，對產(chǎn)品的實(shí)際成本進(jìn)行日�？刂�。及時(shí)反饋各成本項目不同性質(zhì)的差異，增強了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者對成本的敏感性，為迅速采取措施、消除不利因素提供了線(xiàn)索。而邯鋼的目標成本管理對實(shí)際成本脫離目標成本的差異分析則沒(méi)有這么細致。但標準成本制度必須建立在嚴密的計量管理和較高的電算化程度之上，同時(shí)這一核算方式在靈敏反映各中間產(chǎn)品的實(shí)際市場(chǎng)成本上也有較大的局限性。

　　3、“目標”成本制定方式不同。標準成本的規定，采取的是從組成成本的最小構成單位為起點(diǎn)，從下往上的一種“順算法”，是根據產(chǎn)品的設計、生產(chǎn)、工藝狀況結合企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平而制定的，它盡量考慮了減少企業(yè)“內部”的低效和損失，從而使該標準更先進(jìn)、合理。但是對外部市場(chǎng)對成本的可接受程度則考慮甚少。這對于處于買(mǎi)主市場(chǎng)的鋼鐵產(chǎn)品來(lái)說(shuō)，面對的已不再是市場(chǎng)被動(dòng)接受價(jià)格（成本），而是市場(chǎng)主動(dòng)選擇價(jià)格（成本）。因此，標準成本的科學(xué)性在一定程度上脫離了市場(chǎng)的因素。而目標成本管理采用“倒推法”來(lái)制定目標責任成本，能彌補這一不足。

　　三、啟示與思考

　　通過(guò)以上分析，筆者認為，對不同的成本管理方法要看到它們各自的合理性，這有利于我們探索和應用更科學(xué)、合理的成本管理方法。方法的先進(jìn)性是相對的，不同的方法之間又是相通的，可以相互補充、相互融合。企業(yè)在應用先進(jìn)的成本管理方法時(shí)，不應強求某一特定的模式，而應因地制宜，揚長(cháng)避短，大膽創(chuàng )新。近年來(lái)，目標成本管理在我國企業(yè)得以普遍采用。在南京大學(xué)會(huì )計學(xué)系所做的《中國企業(yè)成本管理方法及其效果的調查分析》一文中指出，我國有51.45％的企業(yè)采用了目標成本管理法。但從其實(shí)施的效果來(lái)看，大多仍停留在初始階段，傳統的成本管理觀(guān)念依然較強，目標成本管理的進(jìn)一步改進(jìn)和推廣任重道遠。標準成本管理作為一種先進(jìn)的成本管理方法，由于其在成本差異分析上的優(yōu)點(diǎn)，正日漸盛行，但在我國仍處于探索之中。據此，筆者認為，目標成本管理和標準成本管理作為兩種先進(jìn)的成本管理方法，企業(yè)在應用時(shí)，應注意吸收二者的優(yōu)點(diǎn)，將其很好地結合起來(lái)，取長(cháng)補短，并有選擇地與責任成本、作業(yè)成本等先進(jìn)的成本管理方法相融合，在成本管理的廣度、深度、高度和力度上進(jìn)行改革和創(chuàng )新，構建更科學(xué)、合理、實(shí)用的企業(yè)成本管理模式，使企業(yè)在日益激烈的市場(chǎng)競爭中取得成本競爭優(yōu)勢，全面提高市場(chǎng)競爭能力。